If DDP Term in EU workable for a Freight Forwarder?
Smooth Bay
【關鍵字】DDP、國際商品統一分類代碼、DAP、經濟經營者註冊暨識別號（EORI）、代表、代理、標準營運條款
壹、【問題的提出】
甲公司是台灣台南乙家知名的汽車零組件製造廠商，專門替歐美高級車廠提供車內「遮物簾」的產品。究竟越來越多的房車、休旅車，均採所謂的「全景式天窗」（panoramic sunroof），再搭配電動或手動遮陽簾的設計，為的就是讓駕駛者或乘坐人員能多一點與大自然美景視覺接觸的機會。然由於甲公司與歐美車廠的交易，多採所謂「稅訖交易」的國際貿易條件（Delivered Duty Paid (DDP)，或稱「完稅後交貨」），甲公司（買賣契約的賣方）所負擔的責任較為沉重，遂委託國際知名的乙物流公司提供貨物的運送、進出口報關等相關服務。
西元2017年1月到2018年4月間，乙公司總共為甲公司安排約100筆的貨物運送，自台灣出口到荷蘭的阿姆斯特丹港口。值得一提的是甲公司本身在德國設有一家子公司，從事工程、銷售暨原型製作等活動，在荷蘭當地亦有乙名派駐工程師。
前開貨物當初藉由乙公司的安排，均已平安運抵原訂定的目的地港，並順利交予受貨人收執。詎料，荷蘭海關當局自2018年月5月間起，即頻頻進行「追稅」的動作，蓋其認定這些「遮物簾」當初進口時所申報的「國際商品統一分類代碼」（簡稱HS Code），應該為編號：630392902的「窗簾暨室內百葉窗」（Curtains and Interior Blinds），而非之前所核定編號：87089997的「汽車零組件」（Autocar Parts）。由於這兩者間的進口關稅差異8.5％（12％ – 3.5％）。若拿前開100筆貨物的商業發票價值：3,728,365歐元來做為計算的基礎，則關稅差額高達316,910.98歐元。除此之外，荷蘭海關甚至還「威脅」：科處前開補繳關稅10％～50％的行政罰鍰；甚至追溯3～5年之前的同類進口貨物，要求補繳稅額[1]。
在本案當中，乙公司在荷蘭當地設有乙家子公司：丙公司（與乙公司同名，僅以國名作為區別，各自擁有獨立的法人格），但並沒有自己的倉庫暨運輸工具，係屬於一「輕資產型」（light assets）的物流公司，其僅為客戶安排「實際運送人」（the actual carrier）運送貨物。由於甲公司與客戶間的買賣貿易條件為DDP，爰甲公司必須負責進口國的報關事宜，而丙公司身為甲公司所委託物流代辦商乙公司在荷蘭的子公司，其在向荷蘭海關當局所申辦的「貨物進口聲明」中（the Import Declarations），雖表明其係甲公司的「直接（關稅）代表」（Direct Representative），其係以甲公司的名義為其申報進口關稅。然歐盟為確保前開「直接代表」權源的正確性，則會依照規定就以下事項事先確認：誰簽署此一「直接代表」的授權書？是否進口商確實存在（這裡所謂的進口商即係指甲公司）？是否進口商係一歐盟註冊的公司（此為本案「重要的關鍵點）」？誰代表進口商簽署此一授權書？前開代表是否為有權簽字人？
由於甲公司並非歐盟註冊的公司（其雖在德國有子公司，但進口人係甲公司而非其德國子公司），爰其即無授權丙公司擔任「直接（關稅）代表」的資格。準此，丙公司（即乙國際物流公司在荷蘭所設立的子公司）即被荷蘭海關「認定」（be deemed to）係「以自己的名義」（acted in its own name）暨為「自己的利益」（for its own account）來進行貨物的報關動作。就因為這樣，丙公司遂被荷蘭海關「盯上」，成為「補稅」、「繳罰鍰」的「代罪羔羊」。平心而論，物流公司因為負責申報進口報關的貨主在歐盟並無註冊公司或稅籍，爰在貨主的授權下「代替」貨主報關，然一旦發生類似的HS Code重新認定而必須補繳稅額時，即必須「捨己救人」，是遇此情況則如何事先做好「自保」的防護措施，應為物流公司在承作貿易條件為DDP情況下的首要考量。
貳、【DDP –vs.- DAP】
為瞭解整件案情的始末，首先我們先來解釋下「稅訖交易」的國貿條件，對貨物買賣雙方的權利、義務究竟有何規範？其實顧名思義，在DDP此一條件下，賣方即需於進口指定地點將貨物交予買方，而賣方必須全程負擔辦理貨物的進口報關手續、關稅支付，暨貨物交付予買方前的全部風險暨費用。由於在此一貿易條件下，賣方必須負擔較重的義務暨責任，是專家建議不宜適用在賣方無法直接或間接取得「輸入許可證」（the import permit）的交易條件。
另，所謂的「指定地點交貨」的國貿條件，簡稱DAP（Delivered at Place），即係指賣方已經用運輸工具將貨物運送至買方指定的目的地後，毋庸自運輸工具上將貨物卸載下來，即交予買方處置，就算已經完成交貨義務了，若與前述DDP相較下，則賣方所負擔的責任算是減輕了許多。
基於以上的比較，遂有物流業者認為在DDP貿易條件下，因為歐盟關稅法令的規範，將會使物流業者承擔高度的風險，爰不建議承作（建議祇在DAP條件之下為之）。蓋在DDP條件下，「名義上進口人」（the importer of records）即為貨物運送契約上的「託運人」（the shipper），然其必須擁有在歐盟「永久居民（法人）」的身分外（a permanent residence），尚且在進口國當地海關有「經濟經營者註冊暨識別號」（Economic Operator Registration and Identification，簡稱EORI編號）[2]暨「增值稅號」（VAT Number）始得為之，要不然其祇得另覓所謂的「間接、財政（關稅）代表」（an indirect/fiscal representative）代為申報。換句話說，祇有當貨物買賣的貿易條件為DAP時，因「受貨人」（the consignee）係有權處分貨物暨成為該貨物的「名義上進口人」時，為貨物賣方所委託的物流業者才能免於承擔繳納進口關稅的風險。以上相關規定乃係參照2013年10月9日歐盟所頒行的「統一關稅法」（the Union Customs Code，簡稱UCC）[3]第18條[4]、第19條[5]，暨第170條[6]條文所為的解釋。
參、【英國國際貨運協會的建議】
另，英國雖然已經決定在2020年1月正式「脫歐」，但其實其國際貨運協會：BIFA（British International Freight Association）針對此一議題，曾出版「指南」（A Guide to Representation with HMRC）教導會員如何規避風險，足堪瞭解暨學習：
一、歐盟「統一關稅法」（UCC）賦予「關稅代表」更多、更重的職責：此一英國貨協的「教戰守則」，開宗明義即警告會員è歐盟的「統一關稅法」與之前的關稅法大相逕庭，提醒會員應多加留意。蓋之前的法令，祇著重在提交給海關審核的「文件」之上（documentation），而此一「新」的統一關稅法，除了文件外，其尚特別注重「the trader」（指國際貿易上的交易人），是否係歐盟註冊的自然人或法人？此一「新法」遂賦予「關稅代表」更廣泛的職責：成為交易人與海關交涉的代表，而此亦意味「關稅代表」要負擔更為沉重的責任。
統一關稅法第18條第1項僅簡單地陳述「任何人均得指定一關稅代表」（Any person may appoint a customs representative）。準此，則一「非歐盟註冊的公司」（以本案而言，即指甲公司）即得授權並委任一「關稅代表」（以本案而言，即指丙公司）代其與海關打交道。攸關此一「關稅代表」的資質，則同條第2項規定其必須係一歐盟註冊的公司（shall be established within the customs territory of the Union）（丙公司係一在歐盟註冊的公司）。換句話說，如果有稅務上必須負責的地方，歐盟海關依此即找到了一隻「代罪羔羊」（即指在歐盟註冊的關稅代表，本案即指丙公司）。
二、「直接」暨「間接」在義務、責任承擔上的差異：歐盟統一關稅法允許有所謂的「直接」或「間接」關稅代表。實務上，凡替「非歐盟公司」為關稅代表時，即為「間接關稅代表」。反之，被「歐盟公司」所指定的，即有可能係為「直接關稅代表」。BIFA為會員列舉了以下四種主要的類型組合：
- 直接關稅代表（由一在歐盟註冊的公司所指定）；
- 間接關稅代表代理一在歐盟註冊的公司；
- 間接關稅代表（由一非在歐盟註冊的公司所指定）；暨
- 自行代表（Self-Representation）。
以下則為「直接關稅代表」暨「間接關稅代表」在承擔義務暨責任上的差異：
直接關稅代表：在此一情形下，直接關稅代表係以「本人」（即授權人，貨主）的名義代為申報關稅進口，因此貨主本人係所謂的「申報人」（the declarant），其本身必須符合關稅申報所要求的條件。貨主本身尚必須負責紀錄的維護暨稽核的查驗。至於關稅代表是否必須對於自己的「失誤」（an error）負責？BIFA認為如果貨主本人業已有清楚且正式的指示，則關稅代表即不得受有保護，蓋其未盡應盡之責，勢必要為此所產生的責任與貨主一起負擔「連帶的損害賠償責任」（a joint-and-several liability）。
間接關稅代表：在此一情況下，間接關稅代表雖一樣係替貨主本人為報關的申請，惟係以自己的名義為之（換句話說，就法律術語而言，其名雖為「代表」，但其實係為「代理」，容後詳述），爰其必須負責全程的稽核查驗。間接關稅代表必須與貨主本人，對報關相關事宜所衍生的責任負擔「連帶的損害賠償責任」。
另，附帶一提的是：BIFA針對會員所建議的「標準營運條款」第7條內容（the Standard Trading Conditions，簡稱STC）：「為客戶（貨主）與稅務當局交涉時，則會員被視為僅得擔任直接（關稅）代表」（In all and any dealings with HMRC for an on behalf of the Customer and/or Owner, the Company (BIFA Member) is deemed to be appointed, and acts as, Direct Representative only），然此一規定其實僅限於客戶（貨主）係「在歐盟地區設立的公司」始有適用的餘地，蓋在DDP的情況下，貨物進口歐盟所屬國家，或EXW情況下，貨物自歐盟所屬國家出口時，貨主若屬非在歐盟設立的公司，則前開規定應無適用。換句話說，要指定「直接關稅代表」其本身即必須係在歐盟所屬國家設立的公司，始得為之。
三、為「非歐盟設立公司」擔任關稅代表的應行注意事項：假設物流企業係替「非在歐盟設立的公司」擔任「關稅代表」時，則其必須留意以下幾點：
- 在此一情況下，若有稅賦問題發生（譬如說本案的補繳稅款責任、行政罰鍰等），海關有極大的可能性，會直接向擔任「關稅代表」的物流業者索賠，蓋海關亦無其他設立在歐盟地區的主體可供選擇了；暨
- 確定其與該「非在歐盟地區設立的公司」在事前即有契約上的合意，以保證若有未符合規範的情況發生，其能獲得「保障」（不當「待罪羔羊」）（以本案為例，乙物流公司即應在替甲公司申請進口報關前，事先取得甲公司的書面保證，以擔保其本身或丙公司因擔任「關稅代表」所可能衍生的賠償或補償責任）。
另，BIFA尚且提醒會員，不要輕忽稅局追討稅款的決心，蓋無論違規的行為態樣為何？誤報貨物、低估貨價、攸關原產地的規定、其他貨價上的問題、反傾銷稅的違反（Anti-dumping Duty Infringement）等等，縱使係在貨物清關之後，海關仍會棄而不捨地追緝，而最後的結果恐將導致擔任「關稅代表」的物流業者負擔可觀的行政費用暨債務。
若係擔任「在歐盟設立公司」的「間接關稅代表」，則較前述情況（指為「非歐盟設立公司」擔任關稅代表）較為改善，蓋至少有一「主體」在歐盟可供稅務當局「就近」追索。從實務的經驗中得知，海關在一開始的時候，會同時向2方（即「貨主本人」暨「關稅代表」）進行追討，但到最後即會改將重點放在「貨主」身上。
四、「授權」（the Empowerment）這檔事：當在討論本案時，其實「授權」是件很重要的事，蓋「關稅代表」的權源即來自貨主本人（買賣契約交易的當事人）的授權。雖然在實務執行上，「授權」這個動作常未受到重視，但海關對此部分則顯得特別關注。其實此一部分，統一關稅法的第19條第1項即有規定：「當關稅代表在與海關交涉時，必須表明其係「直接」或「間接」代表本人為之」（When dealing with the customs authorities, a customs representative shall state that he or she is acting on behalf of the person represented and shall specify whether the representation is direct or indirect）「未能陳明其關稅代表的身分，或未經授權為之者，則視為係為自己為之」（Persons who fail to state that they are acting as a customs representative or who state that they are acting as a customs representative without being empowered to do so shall be deemed to be acting in their own name and on their own behalf）。BIFA建議會員應該確保取得貨主本人的書面授權，不管係制式的授權書、信函或電郵。祇是關稅代表在擔任「間接代表」時，卻常常忽略了此一細節，導致最後的結果變成自己必須承擔關稅申報所有的不利益（因為係以「自己的名義」為之）。本案乙物流公司，雖然不是擔任所謂的「間接關稅代表」身分（乙公司是擔任「直接關稅代表」），亦事前取得甲公司的書面授權，但因甲公司未具在歐盟設立公司的資質，爰其「授權」亦歸「無效」矣。準此，乙公司遂變成係替「自己」所為關稅的申報（Self-representing），而必須負擔任何「補稅」或「行政罰鍰」等不利益的結果（with full liability for the customs declaration），爰物流業者不可不慎！
依照統一關稅法的規定，「關稅代表」應歐盟當地海關的要求，必須提示「授權證明」以供查驗。而前開「授權證明」必須明白地標示：買賣契約的交易人（指的就是貨主本人）委託此一「代表（理）人」擔綱其「關稅代表」，負責處理攸關進口報關等事宜，且此一授權證明必須以書面為之，凡電郵、可供稽查的電子信息，或正式的文件簽署等模式均可。前開授權得以「開口」的方式為之（an open empowerment），是得在一未明示的期間之內，涵蓋數筆運送，或僅限制在單一運送上。
五、「共識決」應列事項：當被一「設立在歐盟國家」的貨主指定擔任「直接（關稅）代表」的時候，雖祇要有一「簡單的聲明」（a simple declaration）即為足夠，但授權；暨責任、權利、懲罰等規範，雙方仍應事先取得共識。
物流業者在取得貨主前開「共識決」的過程當中，應注意：儘量與自己已施行的「標準營運條款」（STC）吻合；各自所得主張的權利暨義務應予明示；貨主對「代表」下達指令的程序；未能遵守前開程序所產生的後果；因資訊錯誤，各自應該負擔的責任；解決爭訟的方式暨管轄地的約定；暨處理進口DDP貿易條件貨物的相應條款應寫入代理契約內。蓋若賣方貨主並非一「設立在歐盟的公司」，則受其委託而擔任進口報關的物流業者，無論係叫「直接或間接（關稅）代表」（Direct or Indirect Customs Representative），均應負擔「自己代表」的全部責任，爰不可不慎矣！！！
肆、【結論】
常常有人謔稱物流業者（Freight Forwarder）（台灣民法債各篇的正式名稱係「承攬運送人」，中國則稱之為「貨運代理人」（簡稱「貨代」）），是在做「買空賣空」的生意。蓋大部分的貨代業者均無自有的運輸乘載器具（譬如說：航空器或船舶等），而多委託「實際運送人」運送貨主所委託運送的貨物而已，然此一評論卻忽略了此一行業向來所引以為傲的「尊嚴」（pride），即其可以提供貨主「客製化」（tailor-made）「點對點」（point-to-point）的「頭等艙等級」（first-class）運送服務，其中對付各國海關的嚴苛要求，更是物流業者是否能得到客戶青睞的關鍵所在。
本案所提及的歐盟「直接」或「間接」「關稅代表」，其中「代表」2字祇是直譯「Representative」的結果，然在法律上「代表」與「代理」（Agent）仍有其差異存在。簡單地說，「代表」即係以本人的名義行使被授權的行為，而行為後所產生的效果亦直接歸屬給本人，此與前所述及的「直接關稅代表」相當。然「代理」則係以代理人的名義，在表明代理的意旨下，為被授權行使的行為，其效果最後亦直接歸屬予本人，此則與前述的「間接關稅代表」相當（換言之，其英語雖為Indirect Customs Representative，而與前開「直接關稅代表」同樣以「Representative」為之，但意義上似應該翻為「間接關稅代理」更名符其實）。
然不管係「直接關稅代表」，亦或係「間接關稅代表（理）」，在本案中因甲公司並非一「在歐盟設立的公司（法人）」，爰其買賣貿易條件在DDP的情況下，縱使其簽署所謂的「直接關稅代表」聲明，授權丙物流公司（乃乙物流公司在歐盟的子公司）以甲公司的名義代為申請進口報關程序，亦不生授權的效果，而日後發生追繳關稅事件，丙公司因為係唯一在歐盟設立的公司，遂成為「待罪羔羊」矣！然是否丙公司在補繳關稅後，即不得再向甲公司追償，則不盡然，蓋依照雙方之前的約定，暨代理、代表的法律關係，貨主本人的補償責任仍不可逃避，祇是物流業者要多費時間暨精力去主張而已。
準此，究竟「物流業者在歐盟可否承做稅訖交易條件（DDP Term）」？為保障物流業者的最佳權益，則試擬以下「標準作業流程」提供日後決策上的參考：
一、委託報關的貨主是否係一「在歐盟地區註冊的公司（法人）」？
- 若是→則可承做。
- 若否→則予拒絕。
二、決定承做DDP條件後，是否授權書上載有擔保條款？
- 若被委以擔任「直接關稅代表」，建議取得貨主以下的擔保è依據歐盟統一關稅法，直接關稅代表係以貨主的名義為之。攸關進口/出口的聲請，進口人/出口人應該對前開聲請所衍生的關稅擔負全部責任（In accordance with the Union Customs Code, a Direct representative acts in the name of and on behalf of another person. In relation to import/export declarations, the importer/exporter will be liable for any customs debt arising from the declaration）。
- 若被委以擔任「間接關稅代表（理）」，建議取得貨主以下的擔保è依據歐盟統一關稅法，間接關稅代表（理）係以自己的名義替進口人/出口人為之。雙方對此一授權所涵蓋聲請範圍內衍生的關稅負連帶責任（In accordance with the Union Customs Code, an Indirect representative acts in their name, but on behalf of the importer/exporter. The two parties are jointly and severally liable to Customs relative to all declarations that are covered by this empowerment）。
換句話說，此一命題的答案係取決於物流業者的前置作業是否完善，若一切防護措施皆已具備，則試問還有什麼不可承接的業務？（全文終）
[1] 荷蘭海關將視進口廠商是否「明知」此為錯誤的HS Code，但仍「執意」為之，目的即為逃避繳納較高的進口關稅。若證明前開為真，則可溯及至5年前的同類進口貨物，而要求補繳稅款。
[2] 「經濟經營者註冊暨識別號」是從事貨物進出歐盟的企業的歐盟註冊和識別號。在歐盟境內建立的任何企業或個人都必須先從其國家海關當局獲得EORI編號，然後才能在歐盟境內開始海關活動。EORI是「經濟運營商註冊暨識別」的縮寫。如果歐盟運營商打算提交海關申報單，入境或出口摘要申報單，則需要為其分配EORI編號。
[3] 全稱為「Regulation (EU) No.952/2013 of the European Parliament and of the Council」，其於2016年12月間曾有修正（Regulation (EU) 2016/2339）。
[4] 歐盟統一關稅法第18條規定：「關稅代表 – 1. 任何人均得指定一關稅代表。前開關稅代表得為「直接代表」或「間接代表」。前者係直接以本人名義為之，而後者則係以自己的名義代替本人為之。2. 關稅代表必須係一歐盟註冊的法人（除非另有規定，前開要件在本人無須係一歐盟註冊法人的情況下，得與免除）。3. 會員國得依照統一法典自行決定前開關稅代表得否在其設立地點所在國提供服務。除非適用攸關會員國更為嚴苛的規定，否則一關稅代表在遵守第39條第a項到d項的情形下，其即得在設立地所在國以外的地區提供服務。4. 會員國得聲請第3項前段規定，在關稅代表所在地國以外的地區適用」（Article 18: Customs representative – 1. Any person may appoint a customs representative. Such representative may be either direct, in which case the customs representative shall act in the name of and on behalf of another person, or indirect, in which case the customs representative shall act in his or her own name but on behalf of another person. 2. A customs representative shall be established within the customs territory of the Union. Except where otherwise provided, that requirement shall be waived where the customs representative acts on behalf of person who are not required to be established within the customs territory of the Union. 3. Member States may determine, in accordance with Union law, the conditions under which a customs representative may provide services in the Member State where he or she is established. However, without prejudice to the application of less stringent criteria by the Member State concerned, a customs representative who complies with the criteria laid down in points (a) to (d) of Article 39 shall be entitled to provide such services in a Member State other than the one where he or she is established. 4. Member States may apply the conditions determined in accordance with the first sentence of paragraph 3 to customs representatives not established within the customs territory of the Union）。
[5] 歐盟統一關稅法第19條規定：「授權 – 1. 當關稅代表在與海關交涉時，必須表明其係「直接」或「間接」代表本人為之。未能陳明其關稅代表的身分，或未經授權為之者，則視為係為自己為之。2. 海關可要求關稅代表提供授權證明。在若干情況下，海關不需要前開授權證明。3. 除非特別要求，否則海關在一般情況下並不需要關稅代表在每一次均須提供前開授權證明」（Article 19: Empowerment – 1. When dealing with the customs authorities, a customs representative shall state that he or she is acting on behalf of the person represented and shall specify whether the representation is direct or indirect. Persons who fail to state that they are acting as a customs representative or who state that they are acting as a customs representative without being empowered to do so shall be deemed to be acting in their own name and on their own behalf. 2. The customs authorities may require persons stating that they are acting as a customs representative to provide evidence of their empowerment by the person represented. In specific cases, the customs authorities shall not require such evidence to be provided. 3. The customs authorities shall not require a person acting as a customs representative, carrying out acts and formalities on a regular basis, to produce on every occasion evidence of empowerment, provided that such person is in a position to produce such evidence on request by the customs authorities）。
[6] 歐盟統一關稅法第170條規定：「關稅申報 – 1. 在不影響第167條第1項的適用下，凡得提供關稅聲請所需資訊的人，即得為該貨物為關稅的申報。前開人士得提供該貨物供海關查驗。 然關稅申報若加諸特定人履行特定義務者，則申報即須該特定人士為之。2. 此一申報必須在歐盟境內為之。3. 在不適用第2項規定的情況下，以下的關稅申報無須在歐盟的境內為之：(a)僅為過境或暫時性的目的而為申報；(b)為了最後或內部作業偶而為之的申報，海關亦認為合理；暨(c)與歐盟簽有雙邊互惠協議的鄰近國所為的申報。4. 關稅申報應經認證」（Article 170: Lodging a customs declaration – 1. Without prejudice to Article 167 (1), a customs declaration may be lodged by any person who is able to provide all of the information which is required for the application of the provisions governing the customs procedure in respect of which the goods are declared. That person also be able to present the goods in question or to have them presented to customs However, where acceptance of a customs declaration imposes particular obligations on a specific person, that declaration shall be lodged by that person or by his or her representative. 2. The declaration shall be established in the customs territory of the Union. 3. By way of derogation from paragraph 2, the following declarants shall not be required to be established in the customs territory of the Union: (a) person who lodge a customs declaration for transit or temporary admission; (b) persons, who occasionally lodge a customs declaration, including for end-use or inward processing, provided that the customs authorities consider this to be justified; (c) persons who are established in a country the territory of which is adjacent to the customs territory of the Union, and who present the goods to which the customs declaration refers at a Union border customs office adjacent to that country, provided that the country in which the persons are established grants reciprocal benefits to persons established in the customs territory of the Union. 4. Customs declarations shall be authenticated）。
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